Оценка аудиторского риска

Оценка аудиторского риска (даже определениями типа “низ¬кий -высокий”) - довольно сложное дело, во многом определяе¬мое способностями аудитора к профессиональным суждениям. Тем более сложная работа состоит в снижении его уровня. При этом аудиторы в своей практике четко различают разные катего¬рии оценки риска и стремятся снизить его уровень по компонен¬там. Покажем это только на двух примерах. Пример 1. Выводы, сделанные по результатам предыдущих аудиторских проверок, обычно сводятся к ответам на ряд после¬довательно решаемых вопросов, на которые нужно в основном получить однозначные ответы “да- нет”, а затем определить под¬ходы к снижению того или иного компонента. Среди них: а) основа для оценки эффективности системы контроля, которая может быть строгой (основанной на собственных ауди¬торских свидетельствах) или слабой (на материалах аудиторских проверок прошлых лет, которые могли устареть к моменту полу¬чения нового заказа); б) наличие аудиторских свидетельств о слабых местах в системе внутрихозяйственного контроля - скажем, достаточно ли подробно эти слабые места исследованы в рабочих докумен¬тах аудитора, сделаны ли необходимые замечания, как необходи¬мо устранить имеющиеся недостатки; в) освещение этих слабых мест в письме для администрации - наиболее существенные слабости, и особенно системные, по¬вторяющиеся погрешности заслуживают в этом письме отдель¬ного упоминания; г) исследование и укрепление слабых мест контроля в теку¬щем году при помощи внутренних аудиторов, а также возмож¬ность доступа к материалам этих работ, если они выполнены на достаточно высоком уровне; д) возможности устранения слабых мест с помощью неза¬висимого аудитора, особенно если администрация экономичес¬кого субъекта действовала в условиях дефицита информации, а аудитор пытался устранить этот дефицит; е) запущенность данного участка системы контроля или, наоборот, наличие недавнего глубокого анализа состояния дел в этой области и т.д. Пример 2. Выводы, основанные на анализе отчетности и собственных аудиторских процедурах, собранных свидетель¬ствах, делаются аудиторами в зависимости от степени их спо¬собностей к профессиональным суждениям. По этим выводам определяются важнейшие пути снижения риска. Среди вопро¬сов, по которым требуются такие выводы и решения, можно назвать: а) степень субъективности в оценке используемых мето¬дов; она может быть значительной или незначительной, при¬чем касаться отдельных статей и разделов баланса в разной мере; так, по остатку денежных средств в банке, в отличие от других активов, аудитор использует косвенные подтверждения от независимого источника информации, и эта информация надежнее; б) структурные изменения в управлении фирмой клиента за отчетный период, если они имели место, и степень их вли¬яния на предварительное субъективное суждение аудитора о риске контроля; в) степень сложности операций; она может быть низкой или высокой, причем в отчетном периоде могут иметь место существенные усложнения используемых экономических ин¬струментов: появились вексельные расчеты, казначейские ос¬вобождения и другие денежные суррогаты, возникли валют¬ные операции и растаможивание определенных товарных по¬токов и т.д.; г) подверженность существенному риску итоговых показа¬телей по отдельным участкам деятельности: таких, как объем реализации, законодательно признаваемые затраты на производ¬ство и реализацию продукции, прибыль до налогообложения, активы в целом; д) существенность эффекта от изменения учетной поли¬тики по отношению к определенным результатам деятельно¬сти (так, сумма прибыли зависит от утвержденного момента реализации - по отгрузке или по поступлению денег, могут быть отклонения из-за изменения методов списания износа и т.д.); е) изменения в скорости оборачиваемости активов, напри¬мер, переход их к продаже в кредит вместо практиковавшейся ранее предоплаты; ж) частота осуществления операций в зависимости от их типа, например, любой экономический субъект гораздо чаще выплачивает заработную плату, нежели распродает имущество; з) существующие зоны повышенного риска, которые, как правило, требуют особого внимания; появление новых зон дан¬ного типа в отчетном периоде (предстоящие продажи, выпуск акций в виде повторных эмиссий, производственно-коммерчес¬кие и другие затруднения экономического субъекта); и) фактор текучести кадров, повышения их профессиональ¬ного уровня и т.д., в частности фактор текучести материально ответственных лиц и учетного персонала (низкий - высокий); к) сложность системы обработки информации; она мо¬жет быть ручной или компьютеризированной, причем и во втором случае у отдельных клиентов могут быть резкие отли¬чия при использовании программ различной сложности и кон¬фигурации. При оценке отдельных компонентов аудиторского риска, а также степени своей уверенности в правильности выражаемого аудитором мнения по поводу достоверности бухгалтерской от¬четности некоторые аудиторы пытают¬ся избавиться от определений типа “низкий - высокий”. Но пе¬реход к количественному выражению таких рисков (часто здесь тоже используют интервальные значения: от и до), а также степень уверенности и в таких случаях, не могут быть лишены налета субъективности и релятивизма. В любом случае все эти оценки определяются прежде всего спо¬собностями аудитора к профессиональным суждениям, а также степенью проявления тщательности в выполнении аудитором своей работы, а от них нельзя избавиться в принципе . Очевидно, при подобных оценках ( см таблицу ниже) вряд ли можно признать средним аудиторский риск на уровне свыше 4,5-5,0 %, а риск свыше 80 % уже нужно характеризовать как максимальный. В современных условиях аудиторы впол¬не могут пользоваться традиционным определением уровня риска в словесной форме. Уверенность аудитора в безупреч¬ности выраженного им мнения имеет обратную зависимость от уровня риска. Если риск низкий, то уверенность высокая, а высокий риск у аудитора означает, что у него низкая уверен¬ность. При максимальном риске, естественно, отсутствует всякая уверенность. Неумышленные ошибки, вызываемые некомпетентностью, халатностью, невнимательностью, возникают из-за несовершен¬ства внутрихозяйственного контроля и слабой профессиональ¬ной подготовки администрации проверяемого субъекта. Ауди¬тор, убедившись в явном несовершенстве, неприемлемости внут¬рихозяйственного контроля клиента, может отказаться от про¬верки, чтобы не рисковать пропустить какую-либо ошибку в море некорректностей. Правда, тогда на практике ему придется очень часто отказываться от клиентов и в конце концов обан¬кротиться. Самые серьезные опасения у аудиторов и проверяемых ими экономических субъектов вызывают некорректности во внутри¬хозяйственном контроле и в бухгалтерском учете, вызванные несовершенством действующего законодательства и учетной системы, более всего ориентированной на фискальные потреб¬ности. В современных условиях России аудитор нередко стано¬вится пассивным заложником несовершенной системы, у кото¬рого даже нет инструментария защиты - полного набора ауди¬торских стандартов. Все это усугубляет отсутствие Федерально¬го закона “Об аудиторской деятельности”. Для снижения риска и повышения уверенности аудиторам следует пользоваться определенной зависимостью между конк¬ретным уровнем риска и тем количеством свидетельств (доказа¬тельств), которое они считают обязанными собрать у экономи¬ческого субъекта (таблица ниже). Эта зависимость хорошо известна аудиторам на Западе, и ее применение при обслуживании круп¬ных экономических субъектов желательно и для отечественных аудиторских фирм. Как видим (см таблицу) , зависимость между количеством необходимых аудиторских свидетельств (доказательств), с одной стороны, а также общим уровнем и компонентами риска - с другой, дей¬ствительно существует и имеет важное практическое значение. Впрочем, что касается мелких совместных предприятий или мелких открытых акционерных обществ (3-5-10 человек), под¬лежащих обязательному аудиту, то определение их уровней рис¬ка и соответствующего количества свидетельств на практике пока несколько упрощено, особенно в тех случаях, когда есть возмож¬ность осуществить сплошную проверку всех денежных потоков, а также проверить содержание основных хозяйственных опера¬ций другого плана. Напомним еще раз, что полное исключение информационно¬го риска (и особенно при проверке крупных экономических субъектов) практически невозможно, поскольку всегда требуется разумное ограничение рабочего времени, затрачиваемого на аудит, а также количества занятого при осуществлении проверки высо¬коквалифицированного аудиторского персонала. Затраты на та¬кой контроль, с помощью которого предпринимались бы попыт¬ки полного исключения информационного риска, повлекли бы за собой колоссальный рост стоимости аудиторских услуг и лишили бы его всякого экономического смысла.