Установление порядка начисления амортизации по нематериальным активам

По нематериальным активам, в отличие от основных средств, го¬сударство не регламентирует порядок начисления износа амортизации по ним. Организации сами определяют перечень нематериальных ак¬тивов, подлежащих и не подлежащих начислению износа, и порядок начисления износа по ним. В международной практике принято не производить начисление износа по объектам, стоимость которых с течением времени не умень¬шается, а также по объектам, использование которых приносит посто¬янную или увеличивающуюся прибыль. К таким объектам относят, как правило, права на ноу-хау, товарные знаки и др. По объектам нематериальных активов, подлежащих амортизации, устанавливают нормы износа исходя из их первоначальной стоимости и срока полезного использования. Срок полезного использования оп¬ределяют по времени, обусловленному договором, либо по периоду, в течение которого от использования соответствующего объекта полу¬чают прибыль. При затруднении или невозможности определения сро¬ка полезного использования объекта годовая норма определяется в расчете на 10 лет эксплуатации объекта. Учет амортизации нематериальных активов может осуществлять¬ся с использованием счета 05 “Износ нематериальных активов” и без использования данного счета. В первом случае сумма начисленной амортизации отражается по кредиту счета 05 и дебету соответствующих счетов затрат (20, 23, 25, 08 и др.). Во втором случае соответствующая сумме амортизации часть сто¬имости нематериальных активов списывается со счета 04 “Нематери¬альные активы” в дебет счетов учета затрат. Указанным способом ре¬комендуется списывать неотчуждаемые активы (деловую репутацию фирмы) и некоторые другие. Следует отметить, что при использовании счета 05 сальдо по сче¬ту 04 отражает первоначальную стоимость нематериальных активов. При списании части стоимости нематериальных активов со счета 04 сальдо по этому счету отражает остаточную стоимость нематериаль¬ных активов. Выбор способа начисления износа по малоценным и быстроизнаши¬вающимся предметам (МБП). В новом плане счетов (5)счетов 12 "МБП" и 13 "Износ МБП" нет. В новом счете для этих целей используется счет 10-9 "Инвентарь и хозяйственные принадлежности". Минфин РФ в дальнейшем уточнит порядок закрытия счетов 12 и 13. Пока же эти действия регламентированы письмом руководителя департамента метрологии учета и отчетности от 19.10.2000г №16-00-13-07: "предметы со сроком полезного использования свыше 12 месяцев, независимо от их стоимости, должны относиться к основным средствам, а предметы со сроком полезного использования менее 12 месяцев будут учитываться применительно к порядку, установленному для учета материалов". Выбор варианта синтетического учета производственных запасов. Синтетический учет производственных запасов может осуществ¬ляться: по фактической себестоимости приобретения (заготовления); по учетным ценам (по плановой себестоимости приобретения (за¬готовления), покупным ценам и др.). При первом варианте, являющемся традиционным для отечест¬венной учетной практики, синтетический учет производственных запасов осуществляется на счете 10 “Материалы” по фактической себестоимости ; приобретения, а при втором варианте — по учетным ценам (плановой 'Или нормативной себестоимости, средним покупным ценам и др.). Если синтетический учет производственных запасов осуществляется на счете 10 “Материалы” по учетным ценам, то дополнительно используют счета 15 “Заготовление и приобретение материалов” и 16 “Отклонения в стоимости материалов”. На основании поступивших в организацию расчетных докумен¬тов стоимость материалов и другие расходы по их заготовке отражают по дебету счета 15 с кредита счетов 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками”, 71 “Расчеты с подотчетными лицами” и других счетов. Оприходование материалов, фактически поступивших в организацию, отражают по учетным ценам по дебету счета 10 и кредиту счета 15. Одновременно разница между фактической себестоимостью по¬тупивших производственных запасов и стоимостью их по учетным ценам списывается с кредита счета 15 в дебет счета 16 “Отклонения в стоимости материалов”. Остаток на счете 15 на конец месяца показывает наличие материалов в пути. При отпуске материалов в производство или по иным направлениям расхода они списываются со счета 10 по учетным ценам. Приходящиеся на отпущенные материалы отклонения в стоимости материалов списываются с кредита счета 16 в дебет тех же счетов, на вторые списаны материалы по учетным ценам. • Возможен вариант учета заготовления материальных ценностей без сальдо по счету 15. В этом случае в конце месяца по счетам 10 и 15 [Отражается стоимость материалов, оставшихся на конец месяца в пути или не вывезенных со склада поставщиков (без оприходования этих ценностей на складе получателя). В начале следующего месяца эти сум¬мы сторнируют, и они числятся в текущем учете по дебету счета 15. Выявленный в конце месяца остаток со счета 15 списывают в дебет счета 16. Счет 15 сальдо не имеет. При обоих вариантах аналитический учет отдельных видов мате¬риалов осуществляется, как правило, по учетным ценам (плановой или нормативной себестоимости, средним покупным ценам и др.). Однако при первом варианте учет отклонений фактической себе¬стоимости производственных запасов от стоимости их по учетным це¬нам осуществляется на отдельных аналитических счетах синтетичес¬ких счета 10 “Материалы”, а при втором варианте указанные отклонения отражаются на отдельном синтетическом счете 16 “Отклонения в стоимо¬сти материалов”, что усиливает контрольные функции учета и способ¬ствует внедрению нормативного метода учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции. Порядок расчета и списания отклонений фактической себестои¬мости производственных запасов от стоимости их по учетным ценам при обоих вариантах существенно не меняется. Организации, применяющие в учете счет 16, остаток по этому сче¬ту в активе баланса не отражают, а присоединяют его без корреспон¬денции на счетах бухгалтерского учета к производственным запасам. Выбор способа (методики) группировки и списания затрат на произ¬водство. План счетов 2001г. и другие основные нормативные докумен¬ты по бухгалтерскому учету разрешают организациям применять не¬сколько методик группировки и списания затрат на производство в зависимости от технологических, организационных и других особен-ностей предприятия и целевой установки системы управления. Ранее применяемая методика группировки и списания затрат на производство основана на разделении затрат на прямые и косвенные и исчислении полной производственной себестоимости продукции. Прямые расходы учитываются на соответствующих калькуляци¬онных счетах издержек производства и обращения (20 “Основное про¬изводство”, 23 “Вспомогательные производства”, 29 “Обслуживающие производства и хозяйства”), а косвенные - на собирательно-распре¬делительных счетах 25 “Общепроизводственные расходы” и 26 “Об-щехозяйственные расходы”. По окончании месяца косвенные расхо¬ды списываются со счетов 25 и 26 на калькуляционные счета издержек производства и определяется фактическая производственная себесто¬имость продукции. Затем фактическая производственная себестои¬мость продукции списывается со счетов 20, 23, 29 в дебет счета 43 “Го¬товая продукция”, 45 “Товары отгруженные” и др. Вновь введенная методика группировки и списания за затрат на про¬изводство предусматривает разделение затрат на переменные и посто¬янные и исчисление неполной (сокращенной, частичной) производ¬ственной себестоимости продукции. К переменным относят расходы, размер которых изменяется вме¬сте с изменением объема производства. Их можно в свою очередь раз¬делить на прямые переменные расходы (сырье и материалы, основная заработная плата производственных рабочих и др.) и косвенные пере¬менные расходы (расходы по эксплуатации оборудования, по внутри заводскому перемещению грузов, износу малоценных и быстроизна¬шивающихся инструментов и приспособлений и др.). Постоянные расходы практически не зависят от объема производ¬ства (расходы на содержание управленческого персонала, хозяйствен¬ное обслуживание и др.). Прямые переменные расходы учитывают на калькуляционных сче¬тах 20, 23, 29. Косвенные переменные расходы предварительно учиты¬вают на счете 25, а затем списывают с этого счета на счета 20 и 23. По¬стоянные расходы в части производственных затрат учитываются на сче¬те 26, а в части коммерческих - на счете 44 “Расходы на продажу”. В конце отчетного периода условно-постоянные расходы списывают со счетов 26 и 44 в дебет счета 90-2 “Себестоимость продаж”. Применение новой методики группировки и списания затрат име¬ет следующие последствия: а) на счетах 20, 23, 29, 43 “Готовая продукция”, 45 “Товары отгру¬женные” и соответствующих балансовых статьях (“Готовая продукция”, “Товары отгруженные”, “Незавершенное производство”) отражается неполная производственная себестоимость продукции (без общехозяй¬ственных расходов), что соответственно уменьшает величину актива баланса и оказывает влияние на значение коэффициента текущей пла-тежеспособности организации, начисляемого отношением оборотно¬го капитала к краткосрочным обязательствам организации (величина этого важнейшего показателя уменьшается); б) при обычном порядке списания общехозяйственных расходов значительная их часть относится на счета вложений во внеоборотные активы (08), непроизводственные нужды (29), расходы будущих периодов (97), це¬левого финансирования (86), т.е. эта сумма не включа¬ется в себестоимость реализованной продукции. При втором же вари¬анте вся сумма общехозяйственных расходов списывается на счет 44 и тем самым существенно завышает себестоимость реализованной про¬дукции, что приводит к уменьшению прибыли, налога на прибыль и показателей рентабельности; в) в сезонных производствах, при выполнении работ долгосроч¬ного характера общехозяйственные расходы при обычном порядке их списания входят в состав незавершенного производства (на счетах 20, 23 и др.). При втором же варианте они ежемесячно списываются на счет 90-2. При отсутствии выпуска продукции за какой-либо месяц на счете 90-2 отражаются только общехозяйственные расходы. Счет 90-2 еже¬месячно закрывается счетом 99. В этом случае организация становит¬ся убыточной, что опасно для оценки ее деятельности со стороны дру¬гих организаций. К положительным моментам списания общехозяйственных рас¬ходов на счет 90-2 следует отнести: а) упрощение порядка списания общехозяйственных расходов и калькулирования себестоимости отдельных видов продукции; б) уменьшение стоимости налога на имущество в связи с умень¬шением стоимости готовой и отгруженной продукции и незавершен¬ного производства; в) улучшение показателей оборачиваемости оборотных активов и всего имущества организации в связи с уменьшением их величин в ак¬тиве баланса; г) улучшение показателей рентабельности оборотных активов и всего имущества организации в связи с уменьшением их величины в активе баланса. Следует иметь в виду, что при использовании новой методики группировки и списания затрат на производство отечественная систе¬ма учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции становится близкой к системе “директ-костинг”. Способы учета выпуска продукции (работ, услуг). В плане счетов 2001 г. предусмотрена возможность учета выпуска продукции (работ, услуг) по двум вариантам: без использования счета 40 “Выпуск про¬дукции (работ, услуг)” и с использованием данного счета. При первом варианте, являющемся традиционным, в течение от¬четного периода готовая продукция, работы и услуги списываются со сче¬тов 20,23,29 по плановой себестоимости в дебет счетов 43 “Готовая про¬дукция”, 90-2 и др. При отгрузке продукции она списывается по плановой себестоимости с кредита счета 43 в дебет счетов 45 “Товары отгружен¬ные”, а затем с кредита этого счета в дебет счета 90-2 либо сразу с кредита счета 43 в дебет счета 90-2 (в зависимости от выбранного варианта учета реализации продукции). По окончании отчетного периода определяет¬ся фактическая себестоимость готовой, отгруженной и реализованной продукции, составляются расчеты по выявлению отклонений фактиче¬ской их себестоимости от плановой и затем эти отклонения списывают¬ся дополнительными проводками или сторнируются. При втором варианте организация использует счет 40 “Выпуск продукции (работ, услуг)”. Этот счет предназначен для учета выпущен¬ной продукции, сданных заказчикам работ и оказанных услуг за отчетный период, а также выявления отклонений фактической про¬изводственной себестоимости этой продукции, работ, услуг от норма¬тивной или плановой себестоимости. По дебету счета 40 отражается фактическая производственная се¬бестоимость готовой продукции, сданных работ и оказанных услуг, списываемых с кредита счетов 20, 23 и 29, а по кредиту — нормативная или плановая производственная себестоимость, списываемая в дебет счетов 43, 90-2 и др. На первое число месяца дебетовые и кредитовые | обороты по счету 40 сопоставляются, и определяется отклонение фактической производственной себестоимости продукции от норматив¬ной или плановой. Выявленное отклонение списывается с кредита счета 40 в дебет счета 90-2. При этом экономия, т.е. превышение норма¬тивной или плановой себестоимости над фактической, списывается способом “красное сторно”, а перерасход (превышение фактической себестоимости над нормативной или плановой) списывается допол¬нительной бухгалтерской проводкой. Счет 40 закрывается ежемесячно и сальдо на отчетную дату не ;имеет. Использование счета 40 позволяет в системном порядке кон¬тролировать выпуск продукции из производства, формирование из¬держек производства, выявлять отклонения фактической себестои¬мости продукции (работ, услуг) от нормативной или плановой. Кроме того, при использовании счета 40 отпадает необходимость в состав¬лении отдельных расчетов отклонений фактической себестоимости продукции от нормативной или плановой: а) по готовой продукции; б) по отгруженной продукции; в) по реализованной продукции, поскольку выявленное отклонение по готовой продукции сразу спи¬сывается на счет 90-2. Выбор методов оценки производственных запасов, готовой продук¬ции, товаров отгруженных, незавершенного производства. Израсходованные материальные ресурсы (сырье, материалы, топливо и др.) разре¬шается отражать в учете одним из следующих методов оценки запасов: — по средней себестоимости, определяемой по окончанию каждого месяца по однородным видам материальных ресурсов или по от¬ельным видам ресурсов; — по себестоимости первых по времени закупок партий материальных ресурсов (метод ФИФО); — по себестоимости последних по времени закупок партий материальных ресурсов (метод ЛИФО). Строительные организации могут кроме названных способов применять еще два: — по планово-расчетным ценам франко-приобъектный склад с отдельным учетом отклонений фактической себестоимости материалов от стоимости их по планово-расчетным ценам; — по себестоимости каждой единицы закупаемых материалов. При выборе варианта оценки израсходованных материалов сле¬дует принимать во внимание уровень инфляции, финансовое состоя¬ние организации, политику ценообразования и налогообложения, а также условия реализации продукции. В условиях инфляции себестоимость продукции повышается при использовании метода ЛИФО, снижается при использовании метода ФИФО и оказывается примерно средней при использовании средней себестоимости материалов. Изменение себестоимости оказывает влияние на сумму прибы¬ли и налога на прибыль. Стоимость остатков материалов соответст¬венно занижается при методе ЛИФО, завышается при методе ФИФО и оказывается средней при оценке материалов по средней себестои¬мости, что, в свою очередь, оказывает влияние на величину налога на имущество. Метод ФИФО целесообразно использовать организациям, вы¬нужденным продавать продукцию или оказывать услуги по низким ценам, что позволит избежать санкций со стороны налоговых орга¬нов за продажу продукции или оказание услуг ниже их себестоимости. Готовая продукция и товары отгруженные могут отражаться в учете и балансе: — по полной фактической производственной себестоимости (если в учете не используется счет 40 “Выпуск продукции (работ, услуг)” и общехозяйственные расходы списываются на счета 20, 23, 29); — по неполной фактической производственной себестоимости (если в учете не используется счет 40 и со счета 23 расходы списыва¬ются на счет 46); — по полной нормативной или плановой себестоимости (если в учете используется счет 40 и со счета 26 расходы списываются на счета 20, 23, 29); — по неполной нормативной или плановой себестоимости про¬дукции (по прямым статьям расходов, когда используется счет 40 и рас¬ходы списываются на счет 90-2). Незавершенное производство в массовом и серийном производстве может отражаться в балансе: — по нормативной или плановой себестоимости; — по прямым статьям расходов; — стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов. При единичном производстве продукции незавершенное произ¬водство отражается в балансе по фактическим производственным за¬тратам. Выбор вариантов оценки готовой и отгруженной продукции и незавершенного производства оказывает влияние на трудоемкость учета и калькулирования себестоимости продукции, на выбор мето¬дов учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции, на себестоимость производственной и реализованной продукции, на величину показателей финансового состояния организации. Например, при оценке готовой и отгруженной продукции по прямым статьям расходов и списании общехозяйственных расходов на счет 90-2 “Себестоимость продаж” отпадает необходимость в рас¬пределении указанных расходов по различным производствам и непромышленным хозяйствам и появляется возможность использо¬вания системы калькулирования, близкой к системе “директ-костинг”. При оценке незавершенного производства по стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов намного упрощается внедрение позаказного метода учета затрат и калькулирования себестоимости продук¬ции, основным недостатком которого раньше являлась именно слож¬ность оценки незавершенного производства. Следует принимать во внимание, что при данном варианте оцен¬ки незавершенного производства все затраты по переработке сырья, Материалов, полуфабрикатов ежемесячно списывают на счет 90-2 “Себестоимость продаж” и тем самым относят на себестоимость реализуемой продукции. При значительных остатках незавершенного производства себестоимость реализованной продукции может быть существенно завышена и организация может оказаться убыточной. Кроме того, занижение стоимости незавершенного производства, отражаемого в балансе отдельной статьей, может оказать влияние на величину оборотных активов, принимаемых в расчет при начислении коэффициента текущей платежеспособности, — одного из основных официальных показателей структуры баланса организации и ее платежеспособности. К таким же последствиям приводит занижение в балансе стоимости готовой и отгруженной продукции при их оценке по неполной производственной себестоимости. Вместе с тем занижение стоимости незавершенного производства в активе баланса улучшает показатели оборачиваемости имущества и рентабельности незавершенного производства, оборотных мотивов и всего имущества организации за счет уменьшения их величины в активе баланса. Уменьшается также налог на имущество. Выбор способа оценки товаров в организациях торговли, снабже¬ния и сбыта. Организации торговли, снабжения и сбыта могут оце¬нивать приобретаемые товары по продажным или покупным ценам. При оценке товаров по покупной стоимости учет ведется так же, как и учет материалов. При учете товаров по продажным ценам разницу между покупной и продажной стоимостью (скидки, накидки) учитывают обособленно на счете 42 “Торговая наценка”. Расходы по заготовке и доставке това¬ров учитывают на счете 44 “Расходы на продажу”. Поступившие на склад товары приходуются по дебету счета 41 “Товары” с кредита счетов 60 “Расчеты с поставщиками и подрядчика¬ми” (на продажную стоимость) и 42 “Торговая наценка” (на сумму ски¬док, накидок). После реализации товаров они списываются со счета 41, а сум¬ма скидок (накидок) в части, относящейся к реализованным това¬рам, сторнируется по кредиту счета 42 и дебету счета 90-1 “Выручка”. Независимо от способа оценки товаров в учете, в бухгалтерской отчетности товары отражаются по покупным ценам. Если организа¬ция ведет учет товаров по продажным ценам, то при составлении от¬четности учетная оценка внесистемно корректируется на сумму скид¬ки или накидки. Выбор способа учета курсовых разниц. Положительные и отри¬цательные курсовые разницы, образующиеся в связи с изменением официального курса иностранных валют по отношению к россий¬скому рублю, разрешается в течение отчетного года списывать со счетов учета денежных средств и расчетов с дебиторами и кредито¬рами на счет 99 “Прибыли и убытки” или на счет 98 “Доходы буду¬щих периодов”. При списании курсовых разниц на счете 98 они отражаются на субсчете 4 “Курсовые разницы”. В конце отчетного года дебетовый и кредитовый обороты по данному субсчету сопоставляются и получен¬ное сальдо списывают со счета 98 на счет 99 (кроме сумм, не подлежа¬щих списанию в соответствии с законодательными и другими норма¬тивными актами). Выбор способа оценки задолженности по кредитам и займам (спосо¬ба учета процентов за пользование кредитами и займами). Проценты по полученным кредитам и займам могут отражаться в бухгалтерском уче¬те по мере их выплаты (ранее применяемый вариант) или по мере на¬числения. При первом варианте суммы выплат процентов за пользование кредитами и займами на счетах 66, 67 не отражаются. По мере выплат этих процентов соответствующие суммы списывают с кредита денежных счетов в дебет счетов учета источников этих выплат (08 “Ка¬питальные вложения”, 26 “Общехозяйственные расходы”, 84 “Нерас-пределенная прибыль (непокрытый убыток)”). Если проценты по полученным кредитам и займам отражаются в учете по мере их начисления, то начисленные суммы отражают по де¬бету счетов учета источников этих выплат (счета 08, 26, 84 и др.) и кре¬диту счетов 90, 92, 94 и 95. При втором варианте происходит увеличение задолженности по кредитам и займам, эти обязательства становятся более реальными. Однако увеличение обязательств приводит к снижению значений по¬казателей платежеспособности. Выбор варианта сводного учета затрат на производство. Сводный учет затрат на производство организуется по бесполуфабрикатному или полуфабрикатному вариантам. При первом варианте ограничи¬ваются учетом затрат по каждому цеху (переделу). В бухгалтерских записях движение полуфабрикатов не отражается, а контроль за их движением от одного цеха к другому осуществляется бухгалтерией по данным оперативного учета движения полуфабрикатов в нату¬ральном выражении, который ведется в цехах. В соответствии с та¬ким порядком учета затрат себестоимость полуфабрикатов после каждого передела не определяют, а исчисляют лишь себестоимость готового продукта. При втором варианте движение полуфабрикатов из цеха в цех оформляется бухгалтерскими записями и калькулируется себестоимость полуфабрикатов после каждого передела. При этом бухгалтерские записи на счете основного производства столько раз повторяют ранее учтен¬ные производственные затраты, сколько фаз обработки проходят сы¬рье и основные материалы. Такое наслоение ранее учтенных затрат на производство усложняет учет и калькулирование себестоимости продук¬ции, требует очистки сводных показателей предприятия о затратах на производство от внутризаводского оборота. Вместе с тем полуфабрикатный вариант сводного учета затрат на производство позволяет выявить себестоимость полуфабрикатов на различных стадиях их обработки и тем самым обеспечивает более дей¬ственный контроль за процессом формирования себестоимости про¬дукции. На практике нередко применяется смешанный или частично по¬луфабрикатный вариант сводного учета затрат на производство, при котором часть полуфабрикатов отражается в учете, а на последующих стадиях учет ведется по бесполуфабрикатному варианту. Определение сроков погашения расходов будущих периодов. Отме¬няются ранее установленные сроки погашения указанных расходов (2 года, а в отдельных случаях 4 года). Теперь организации сами уста¬навливают сроки погашения будущих расходов. Выбор метода определения выручки от реализации продукции. Ор¬ганизациям разрешено применять любой из двух методов определе¬ния выручки от реализации продукции для целей налогообложения: - по моменту оплаты отгруженной продукции, выполненных ра¬бот и оказанных услуг; - по моменту отгрузки продукции и предъявления платежных до¬кументов покупателю (заказчику) или транспортной организации. При первом методе, раньше используемом повсеместно в нашей стране, задолженность перед бюджетом по НДС возникает по мере оплаты покупателем ранее отгруженной продукции, а при втором -сразу после отгрузки продукции покупателем и предъявлении им пла¬тежных документов. Необходимость оплаты НДС при возможном непоступлении денежных средств от покупателей может привести к ухудшению финан¬сового состояния организации. При том и другом методе отгруженная продукция списывается в дебет счета 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками” с кредита сче¬та 90-1 “Выручка”. Задолженность по НДС при реализации “по опла¬те” вначале отражается проводкой по дебету счета 90-1 и кредиту сче¬та 76 “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами”, а при поступ¬лении платежей списывается в дебет счета 76 с кредита счета 68 “Рас¬четы с бюджетом”. При реализации “по отгрузке” сумма НДС сразу отражается по кредиту счета 68 и дебету счета 90-1. В международной учетной практике используют, как правило, вто¬рой метод учета реализации продукции (по моменту отгрузки) в соот¬ветствии с принципом признания расходов и доходов по методу начисления, требующему временного соотношения между доходами и расходами. При первом же методе возникает временное несоответст¬вие между доходами и расходами.